Categoria Fiscalità internazionale

Residenza fiscale a prova di contestazione

[:en]

Capita spesso di occuparci di fornire consulenze in materia di spostamento all'estero della residenza fiscale. In particolare, ci riferiamo alle persone fisiche.

I controlli dell'Agenzia delle entrate sulle fittizie residenze estere

Prendiamo spunto, per questo articolo, da un recente provvedimento con il quale l'Agenzia delle entrate ha programmato l'attività di controllo volta ad identificare quei soggetti che trasferiscono, fittiziamente, la propria residenzsa all'estero. Non v'è necessità di sottolineare come, tale argomento, intersechi l'altro, di strettissima attualità, relativo alla Voluntary disclosure 2 che, tra l'altro, non sembra stia dando i auspicati all'inizio in termini di adesioni e, dunque, di gettito.

I criteri per la residenza italiana

Per l'ordinamento tributario italiano, si considera residente in Italia chi, alternativamente, rispetta uno dei seguenti tre criteri:

  1. iscrizione nelle anagrafi comunali della popolazione residente;
  2. domicilio nel territorio dello Stato, laddove per domicilio si intende il luogo in cui la persona ha fissato il centro dei propri affari e dei propri interessi (vedi l'articolo 43 del Codice civile);
  3. residenza nel territorio dello Stato, laddove per residenza si intende il luogo in cui la persona dimora abitualmente (sempre articolo 43 del Codice civile).

I tre criteri sono, dunque, alternativi, nel senso che basta il veruificarsi anche solo uno di essi perchè si venga considerati residenti in Italia. Tuttavia, alla regola generale sopra esposta, l'articolo 2 del Tuir (Testo unico imposte sui redditi), fa una deroga: l'articolo stabilisce, infatti, che si considerano comunque residenti in Italia, salvo prova contraria, coloro che trasferiscono la propria residenza in paradisi fiscali.

L'ordinamento fiscale italiano prevede, altresì, per i soggetti residenti, il principio della world wide taxation, che vuol dire, niente altro che tutti i redditi del medesimo soggetto, ovunque prodotti, vengano tassati in Italia (il cittadino estero, invece, è tassato in Italia solo per i redditi ivi prodotti).

I soggetti non residenti, qualora producano redditi sul territorio italiano sono tenuti agli adempimenti dichiarativi dei medesimi redditi, tramite il Modello Redditi Persone Fisiche (l'ex modello Unico che da quest'anno, perde al suo interno il modulo della dichiarazione Iva).

La tassazione prevista per i non residenti

I redditi prodotti sul territorio italiano dai non residenti si dividono (così come per i residenti) i redditi di lavoro dipendente (compresi quelli assimilati), prestato nel territorio italiano; i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate in Italia; il reddito d'impresa, prodotti in Italia per mezzo di stabili organizzazioni; i redditi diversi, purchè prodotti sul territorio italiano. Le imposte che gravano o, meglio, possono gravare su un non residente tassato in Italia sono l'Irpef, le addizionali (comunale e regionale) all'Irpef, le imposte sui trasferimenti di proprietà degli immobili e l'Imposta comunale sugli immobili.

Ricordiamo, inoltre che, se il non residente possiede immobili in Italia o, meglio, se entra in possesso di un immobile in Italia a segjuito di una successione, è tenuto a presentare la dichiarazione di successione.

Le contestazioni dell'Amministrazione finanziaria

Come già scritto in apertura dell'articolo, l'Agenzia delle entrate ha programmato, con un provvedimento dello scorso 3 marzo, l'attività di controllo relativamente ai trasferimenti fittizi di residenza all'estero. Ebbene, qualora, a seguito di quest'attività l'Amministrazione finanziaria ritenga accertato tale trasferimento fittizio, riprenderà, ovviamente, a tassazione, tutti i redditi prodotti dal soggetto sotto indagine, Ovunque essi siano stati prodotti, come già visto. Ma non solo. in questa ipotesi, l'Amministrazione finanziaria potrà contestare al contribuente l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, l'omessa presentazione del quadro RW (per eventuali attività detenute all'estero). Sarà contestabile anche la dichiarazione infedele, qualora il contribuente avrà si presentato la dichiarazione dei redditi in Italia per i redditi qui prodotti, omettendo, però, eventualmente, i redditi prodotti all'estero.

Limitatamente alla (mancata) compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi, l'Amministrazione potrà presumere la redditità dei beni non dichiarati, facendo perno sul tasso ufficiale di sconto vigente nel periodo d'imposta oggetto della contestazione. Tuttavia, la predetta presunzione di fruttuosità delle attività detenute all'estero, da un lato ammette la prova contraria da parte del contribuente, il quale può sempre dimostrare che essa è diversa rispetto alla presunzione; dall'altro, non opera se si specifica che i redditi verranno percepiti in un periodo d'imposta successivo o che si tratta di beni infruttiferi.

Le sanzioni collegate alle violazioni sul monitoraggio fiscale

Ricordiamo che agli obblighi di monitoraggio fiscale sono chiamati tutti i soggetti residenti che detengono attività all'estero. Pertanto la contestazione di residenza fittizia all'estero attrae all'obbligo di presentazione del quadro RW il "soggetto contestato". E, dunque, per l'omessa o infedele presentazione del quadro RW è prevista una sanzione amministrativa compresa fra il 3 e il 15% dell'ammontare di ogni singolo importo non dichiarato. Le sanzioni, però, sono raddoppiate se le violazioni riguardano beni detenuti in Paesi a regime fiscale privilegiato.

Inoltre esiste una presunzione legale relativa (per la quale, dunque, è ammessa prova contraria da parte del contribuente), secondo la quale le attività detenute in paesi a fiscalità privilegiata, per le quali è stato omesso l'obbligo sul monitoraggio fiscale (ossia la presentazione del quadro RW), sono state costituite mediante redditi sottratti a tassazione (leggasi evasione fiscale).

Ancora, è previsto il raddoppio delle sanzioni per il caso di omessa o infedele dichiarazione dei redditi che, presuntivamente, sono considerati sottratti a tassazione e il raddoppio degli ordinari termini per l'accertamento per le violazioni di natura reddituale e per quelle in materia di monitoraggio fiscale.

Daniele Di Teodoro
Dottore commercialista - Revisore contabile

[:it]

Capita spesso di occuparci di fornire consulenze in materia di spostamento all'estero della residenza fiscale. In particolare, ci riferiamo alle persone fisiche.

I controlli dell'Agenzia delle entrate sulle fittizie residenze estere

Prendiamo spunto, per questo articolo, da un recente provvedimento con il quale l'Agenzia delle entrate ha programmato l'attività di controllo volta ad identificare quei soggetti che trasferiscono, fittiziamente, la propria residenzsa all'estero. Non v'è necessità di sottolineare come, tale argomento, intersechi l'altro, di strettissima attualità, relativo alla Voluntary disclosure 2 che, tra l'altro, non sembra stia dando i auspicati all'inizio in termini di adesioni e, dunque, di gettito.

I criteri per la residenza italiana

Per l'ordinamento tributario italiano, si considera residente in Italia chi, alternativamente, rispetta uno dei seguenti tre criteri:

  1. iscrizione nelle anagrafi comunali della popolazione residente;
  2. domicilio nel territorio dello Stato, laddove per domicilio si intende il luogo in cui la persona ha fissato il centro dei propri affari e dei propri interessi (vedi l'articolo 43 del Codice civile);
  3. residenza nel territorio dello Stato, laddove per residenza si intende il luogo in cui la persona dimora abitualmente (sempre articolo 43 del Codice civile).

I tre criteri sono, dunque, alternativi, nel senso che basta il veruificarsi anche solo uno di essi perchè si venga considerati residenti in Italia. Tuttavia, alla regola generale sopra esposta, l'articolo 2 del Tuir (Testo unico imposte sui redditi), fa una deroga: l'articolo stabilisce, infatti, che si considerano comunque residenti in Italia, salvo prova contraria, coloro che trasferiscono la propria residenza in paradisi fiscali.

L'ordinamento fiscale italiano prevede, altresì, per i soggetti residenti, il principio della world wide taxation, che vuol dire, niente altro che tutti i redditi del medesimo soggetto, ovunque prodotti, vengano tassati in Italia (il cittadino estero, invece, è tassato in Italia solo per i redditi ivi prodotti).

I soggetti non residenti, qualora producano redditi sul territorio italiano sono tenuti agli adempimenti dichiarativi dei medesimi redditi, tramite il Modello Redditi Persone Fisiche (l'ex modello Unico che da quest'anno, perde al suo interno il modulo della dichiarazione Iva).

La tassazione prevista per i non residenti

I redditi prodotti sul territorio italiano dai non residenti si dividono (così come per i residenti) i redditi di lavoro dipendente (compresi quelli assimilati), prestato nel territorio italiano; i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate in Italia; il reddito d'impresa, prodotti in Italia per mezzo di stabili organizzazioni; i redditi diversi, purchè prodotti sul territorio italiano. Le imposte che gravano o, meglio, possono gravare su un non residente tassato in Italia sono l'Irpef, le addizionali (comunale e regionale) all'Irpef, le imposte sui trasferimenti di proprietà degli immobili e l'Imposta comunale sugli immobili.

Ricordiamo, inoltre che, se il non residente possiede immobili in Italia o, meglio, se entra in possesso di un immobile in Italia a segjuito di una successione, è tenuto a presentare la dichiarazione di successione.

Le contestazioni dell'Amministrazione finanziaria

Come già scritto in apertura dell'articolo, l'Agenzia delle entrate ha programmato, con un provvedimento dello scorso 3 marzo, l'attività di controllo relativamente ai trasferimenti fittizi di residenza all'estero. Ebbene, qualora, a seguito di quest'attività l'Amministrazione finanziaria ritenga accertato tale trasferimento fittizio, riprenderà, ovviamente, a tassazione, tutti i redditi prodotti dal soggetto sotto indagine, Ovunque essi siano stati prodotti, come già visto. Ma non solo. in questa ipotesi, l'Amministrazione finanziaria potrà contestare al contribuente l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, l'omessa presentazione del quadro RW (per eventuali attività detenute all'estero). Sarà contestabile anche la dichiarazione infedele, qualora il contribuente avrà si presentato la dichiarazione dei redditi in Italia per i redditi qui prodotti, omettendo, però, eventualmente, i redditi prodotti all'estero.

Limitatamente alla (mancata) compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi, l'Amministrazione potrà presumere la redditità dei beni non dichiarati, facendo perno sul tasso ufficiale di sconto vigente nel periodo d'imposta oggetto della contestazione. Tuttavia, la predetta presunzione di fruttuosità delle attività detenute all'estero, da un lato ammette la prova contraria da parte del contribuente, il quale può sempre dimostrare che essa è diversa rispetto alla presunzione; dall'altro, non opera se si specifica che i redditi verranno percepiti in un periodo d'imposta successivo o che si tratta di beni infruttiferi.

Le sanzioni collegate alle violazioni sul monitoraggio fiscale

Ricordiamo che agli obblighi di monitoraggio fiscale sono chiamati tutti i soggetti residenti che detengono attività all'estero. Pertanto la contestazione di residenza fittizia all'estero attrae all'obbligo di presentazione del quadro RW il "soggetto contestato". E, dunque, per l'omessa o infedele presentazione del quadro RW è prevista una sanzione amministrativa compresa fra il 3 e il 15% dell'ammontare di ogni singolo importo non dichiarato. Le sanzioni, però, sono raddoppiate se le violazioni riguardano beni detenuti in Paesi a regime fiscale privilegiato.

Inoltre esiste una presunzione legale relativa (per la quale, dunque, è ammessa prova contraria da parte del contribuente), secondo la quale le attività detenute in paesi a fiscalità privilegiata, per le quali è stato omesso l'obbligo sul monitoraggio fiscale (ossia la presentazione del quadro RW), sono state costituite mediante redditi sottratti a tassazione (leggasi evasione fiscale).

Ancora, è previsto il raddoppio delle sanzioni per il caso di omessa o infedele dichiarazione dei redditi che, presuntivamente, sono considerati sottratti a tassazione e il raddoppio degli ordinari termini per l'accertamento per le violazioni di natura reddituale e per quelle in materia di monitoraggio fiscale.

Daniele Di Teodoro
Dottore commercialista - Revisore contabile[:]

Le novità sui depositi Iva

[:it]

deposito ivaCon il Decreto Legge 193/2016 sono state introdotte alcune importanti novità in merito al deposito Iva.

In primo luogo, infatti, è stata eliminata la distinzione fra diversi tipi di operazione che potevano beneficiare del beneficio della sospensione dell’imposta. Prima della modifica normativa, infatti, il Dl 331/1993, che disciplina, infatti, i depositi Iva, stabiliva che potevano beneficiare della sospensione d’imposta le cessioni di beni, mediante introduzione in un deposito Iva:

  • effettuate nei confronti di soggetti identificati in altro Stato membro della Comunità europea;
  • effettuate nei confronti di soggetti diversi da quelli sopra indicati se relative a particolari tipologie di beni indicate in apposita tabella dello stesso Decreto (fra i quali, ricordiamo la lana, gli oli minerali ecc.).

Con le modifiche introdotte dal Dl 193/2016, scompare la predetta distinzione e si stabilisce, semplicemente, che possono beneficiare della sospensione Iva le cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito Iva.

La seconda modifica apportata dal Dl 193/2016 è, forse, quella meno favorevole al contribuente. Infatti, con essa si prevede che per l’estrazione di beni dal deposito Iva, destinati ad essere consumati sul territorio dello Stato, il pagamento dell’imposta può avvenire solo mediante pagamento diretto della stessa. Ossia, diventa impossibile compensarla con altri crediti fiscali.

Inoltre, la novità introduce la previsione che il responsabile del pagamento dell’imposta, dovuta all’atto dell’estrazione del bene dal deposito Iva, è il gestore del deposito stesso, il quale effettua il versamento in nome e per conto del soggetto estrattore.

La modifica entra in vigore a partire dal 1° aprile 2017. Inoltre essa vale, ovviamente, per le merci di provenienza extra comunitaria. Per le merci introdotte nel deposito a seguito di un acquisto intracomunitario, si continuerà a seguire, com’è ovvio che sia, la regola dell’integrazione della fattura che implica il non versamento dell’Iva.

Inoltre, l’estrazione delle merci dal deposito, da parte di soggetti esportatori abituali che si avvalgono della facoltà di effettuare gli acquisti senza applicazione dell’imposta, verrà effettuata, appunto, senza il pagamento dell’Iva.

Ricordiamo che, in questo caso, la dichiarazione d’intento andrà trasmessa, per via telematica all’Agenzia delle entrate la quale rilascerà apposita ricevuta.

Daniele Di Teodoro
Dottore commercialista - Revisore contabile[:]

Depositi Iva: quando la merce è movimentata senza il pagamento dell’imposta

[:it]

deposito fiscaleIl deposito Iva è un luogo fisico dove è possibile introdurre, custodire e sottoporre a lavorazione beni, nel territorio dello Stato, senza il pagamento dell’Iva. La condizione è che gli stessi beni non siano destinati alla vendita al dettaglio nei depositi stessi.

Possono essere introdotti nei depositi Iva solo i beni comunitari o quelli immessi in libera pratica che, cioè, hanno acquisito la posizione doganale di merce comunitaria.

Come già detto i depositi Iva sono luoghi fisici dove, fisicamente, vengono introdotte le merci. I soggetti abilitati alla gestione di tali depositi sono le imprese che gestiscono magazzini generali (munite di apposita autorizzazione doganale), le imprese esercenti i depositi franchi e quelle che gestiscono porti franchi. Possono, inoltre, gestire depositi Iva i titolari di depositi doganali e quelli di depositi fiscali. Infine possono gestire depositi fiscali i soggetti che ottengono una specifica autorizzazione a custodire beni nazionali e beni comunitari in regime di deposito Iva.

Per quanto riguarda, invece, la tipologia di deposito Iva, vengono distinti, dalla Circolare numero 12 del 2015 quelli per i quali è prevista una specifica autorizzazione da quelli per i quali, invece, non è prevista alcuna autorizzazione. Rientrano in quest’ultima categoria i depositi gestiti dalle imprese esercenti magazzini generali o depositi franchi e quelle che operano in punti franchi. Tuttavia, l’Agenzia delle entrate, con la circolare prima indicata, specifica che una specifica autorizzazione alla gestione dei depositi fiscali può essere concessa anche a soggetti diversi da quelli prima indicati, purché “riscuotano la fiducia dell’Amministrazione Finanziaria”, potendo vantare specifici requisiti, fra i quali si ricordano quello di non essere stati sottoposti a procedimenti penali per reati finanziari, non aver riportato condanne per tale tipologia di reati (requisiti comunque contenuti nell’articolo 2 del Decreto 419/1997.

Si consideri che l’introduzione del bene in un deposito Iva non può in alcun modo essere virtuale. Il bene vi deve essere introdotto fisicamente come affermato dalla Corte di giustizia europea con una sentenza del 17 luglio 2014. Anche se v’è da dire che i beni possono subire lavorazioni anche in spazi limitrofi al deposito. Ad esempio, una data merce che gode del regime del deposito Iva, può anche subire manipolazioni/lavorazioni all’interno del container utilizzato per trasportarla, in spazi limitrofi al deposito.

Possono essere introdotte nel deposito Iva le merci a seguito di una delle seguenti operazioni:

  • Acquisti intracomunitari;
  • Operazioni di immissione in libera pratica di beni non comunitari.

Una volta introdotte nel deposito, le merci possono subire lavorazioni ma possono anche essere oggetto di ulteriori cessioni (sempre in sospensione di Iva, poiché l’Iva verrà versata solo quando la merce verrà estratta dal deposito). Come detto tali operazioni possono essere svolte anche in spazi limitrofi al deposito (non è necessario, dunque, che esse abbiano luogo necessariamente all’jbterno di esso).

Naturalmente, l’estrazione dei beni dal deposito comporta il pagamento dell’Iva. Per quanto riguarda l’estrazione, in particolare, possono procedere ad effettuare tale operazione solo i soggetti passivi

d’imposta identificati, ai fini Iva, in Italia, direttamente o tramite rappresentante fiscale e i soggetti stabiliti in Italia tramite una stabile organizzazione.

L’estrazione va supportata da appositi documenti amministrativi, commerciali o di trasporto nei quali sono identificati la merce e il soggetto che provvede all’operazione. Per le cessioni all’esportazione, invece, l’estrazione ha luogo sulla base della dichiarazione doganale.

L’imposta viene versata dal soggetto che provvede all’estrazione, il quale può anche compensarla, evitando, in tal modo, il materiale esborso di danaro.

Daniele Di Teodoro
Dottore commercialista - Revisore contabile[:]

In cerca di nuovi lidi

[:it]

fiscalità internazionaleLa necessità di cercare nuovi mercati di sbocco per i propri beni/servizi, spinge sempre di più le imprese a varcare i confini del proprio paese e a localizzarsi in paesi aventi giurisdizioni diverse da quella del proprio paese di origine.

Tale delocalizzazione può avvenire in maniera diretta, aprendo nuove filiali all’estero, oppure, più di frequente, acquisendo quote di partecipazione al capitale di imprese già localizzate all’estero. Naturalmente ciò può comportare, di riflesso, l’effetto di localizzare i redditi in paesi a più bassa fiscalità

Ed è proprio con l’obiettivo di contrastare i fenomeni di pianificazione fiscale aggressivi che la comunità internazionale ha deciso, da tempo, oramai, di intervenire con strumenti volti a scoraggiare tali pratiche che, oltre ad erodere base imponibile, rappresentano un modo per attuare, fra i diversi paesi, politiche di concorrenza fiscale sleali (la riduzione del carico fiscale in cambio della localizzazione, nel paese, di impianti produttivi e/o di uffici).

Gli schemi utilizzati per contrastare tali pratiche sono identificati da etichette dai nomi evocativi: estero vestizione, oppure CFC, acronimo, quest’ultimo che sta per Controlled Foreign Companies. In particolare, l’acronimo CFC identifica un particolare schema utilizzato per contrastare i fenomeni di erosione di base imponibile che consiste nell’assimilare il soggetto estero partecipato ad un soggetto, ai fini fiscali, trasparente (come accade in Italia per i redditi prodotti dalle società di persone), così che il reddito da esso prodotto viene attribuito al soggetto residente partecipante. Indipendentemente dal fatto che gli utili siano distribuiti o meno.

Il contrasto alle pratiche fiscali aggressive, sta interessando più livelli delle organizzazioni internazionali.

A livello OCSE, ad esempio, con l’azione 3 BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), a livello di Unione europea, con la direttiva 2016/1164.

Anche il Governo italiano sta intensificando i propri sforzi su questa strada, intervenendo sulla disciplina già esistente per renderla più efficace nel contrasto alle pratiche di erosione di base imponibile realizzata attraverso lo spostamento degli investimenti in paesi con regimi fiscali più vantaggiosi.

Con il Decreto internazionalizzazione (D.Lgs. 147/2015) è stato soppresso l’articolo 168 del Testo unico imposte sui redditi che prevedeva l’applicazione della disciplina CFC anche alle imprese estere collegate. Dunque, per effetto dell’abrogazione le collegate estere non soggiacciono più a tale disciplina.

Con il Decreto Legislativo 156/2015, poi, è stata ridisegnata tutta la disciplina sugli interpelli e, quelli relativi alla disapplicazione sulla disciplina CFC sono stati trasformati da obbligatori in facoltativi. Di conseguenza non è più obbligatorio, per poter disapplicare la disciplina CFC, presentare l’interpello all’Amministrazione finanziaria. Tuttavia, se il contribuente disapplica la disciplina pur in mancanza dell’interpello, diventa obbligatorio indicare in dichiarazione dei redditi tale circostanza specificando se l’interpello non è stato presentato oppure se è stato presentato ricevendo, comunque, una risposta non positiva da parte dell’Agenzia delle entrate.

Con un altro intervento (la Legge di stabilità per il 2016) il Legislatore italiano ha previsto la soppressione dell’elenco dei paesi cosiddetti black list. In luogo degli stessi, per individuare i paesi con regime fiscale privilegiato, è stato introdotto uno specifico criterio che prevede che il livello di tassazione nominale non sia inferiore al 50% di quello italiano. Questo, come ovvio, implica per il contribuente italiano l’onere di determinare, caso per caso, la situazione del singolo paese dove decide di effettuare i propri investimenti, al fine di verificare se, secondo i criteri definiti dal Legislatore italiano quel paese è considerato black list o meno e, dunque, se per gli investimenti che verranno effettuati in detto paese troverà o meno applicazione la disciplina CFC.

All’inizio del paragrafo ho citato un altro concetto quello di esterovestizione. Anche tale concetto evoca la lotta, da parte dell’Amministrazione finanziaria italiana, alla localizzazione all’estero di investimenti con l’unico scopo di sottrarre redditi alla tassazione in Italia o, detto in altri termini, all’erosione della base imponibile italiana.

In buona sostanza con l’esterovestizione, sebbene avente formalmente una sede legale all’estero, una società è considerata fiscalmente residente in Italia al ricorrere di alcune circostanze di fatto: 1) sono controllate, anche indirettamente, da soggetti residenti in Italia; 2) il consiglio di amministrazione o altro organo equivalente è composto in prevalenza da soggetti residenti in Italia.

I due criteri sono alternativi, dunque è sufficiente che venga verificata la sussistenza di uno di essi per considerare una società fiscalmente residente in Italia.

E’ evidente che in un caso (la CFC) e nell’altro (l’esterovestizione), il presupposto per l’applicazione della relativa disciplina è diverso. Nel primo caso, infatti è necessario che nel paese estero di localizzazione il livello di tassazione sia sensibilmente inferiore a quello italiano, mentre nel primo occorre verificare l’esistenza di circostanze di fatto legate ai soci o agli amministratori. Tuttavia il risultato è il medesimo: la tassazione in Italia del reddito prodotto dalla società avente sede fiscale all’estero.

Daniele Di Teodoro
Dottore commercialista - Revisore contabile[:]